摘要：如何合理分摊热电成本一直是热电联产企业会计核算的难点，分摊是否合理在很大程度上影响企业对热和电的合理定价，分摊标准和方法不同得出的结果也不同，计算的热产品和电产品经济效益的差异也较大。国有热电联产企业成本核算工作不仅关系其自身的经营效益，同时也关系财政补贴的多少和用户暖费定价的高低。因此，合理进行热电成本的分摊对企业至关重要。本文结合国有热电联产企业成本核算过程中存在的主要问题，提出了相应的改进措施，在分析各因素对供热成本的影响程度后，探讨了在保证供热质量前提下控制成本、提高效益的对策，以供参考。

　　关键词：国有热电联产企业；成本核算；成本控制

　　巴菲特曾说过“成本决定着大多数企业的命运”，国有热电联产企业也不例外。集中供热是改善环境、节约能源的重要举措，是关系百姓“温暖”的民生工程，是城市建设的基础设施之一。国有热电联产企业是城市供热的主要承担主体，兼具公益性和经营性双重特征。而供热过程中产生的与居民供暖相关的亏损，基本由国家财政负担，从而导致国有热电联产企业将保证服务质量和社会效益作为第一要旨，却忽视了成本的合理核算和控制。随着供热体制改革的深化，“热”是一种商品的观念已逐步被大家接受，国有热电联产企业也逐渐市场化，并且供热成本直接关系财政供暖补贴的多少和对社会大众的暖费定价。因此，如何加强成本的核算、控制成本，是国有热电联产企业当前亟待解决的一个重要问题。

　　一、成本核算与成本控制的关系

　　成本核算及成本控制是热电联产企业成本管理的两项重要内容。成本核算是指将企业在生产经营过程中发生的各项成本耗费，采用合理的分摊方法在各受益对象间进行归集，进而计算出耗用的总成本及单位成本。成本控制是进行成本预测、分析、决策、控制等一系列活动的总称，可直接体现生产经营的实际成果。通过成本控制，可以进一步挖掘企业内部成本管理潜能，引导各部门为合理降低成本，提高经济效益做出努力。成本核算是成本控制的基础，能够为成本控制管理流程提供准确、科学的数据支撑。

　　二、热电联产企业的业务特点及成本核算与控制的要求

　　热电联产是一个复杂的系统工程，成本项目具有多样化特点，成本项目包括燃料成本(煤炭)、设备折旧费和运行维护费、人工费、水费、电费、环保成本等。生产过程中会同时产出热和电两种产品，且存在着两种产品共同耗用成本项目的特点，需要将各成本项目在两种产品间进行合理分摊。热电联产企业在进行成本核算时，应根据具体生产流程将成本项目进行详细分类，建立成本核算模型，明确每项成本费用具体的分摊方法，形成一套合理、完善的成本核算体系。热电联产企业成本控制要求对生产经营过程进行全过程控制，但同时也需要突出重点。成本管理人员要把注意力集中在那些对成本影响大且不正常、不符合常规的关键性成本项目上，追根求源、查明原因，并及时反馈给有关责任中心。成本的核算与控制，不仅影响企业的经营决策，而且关系对社会大众的暖费定价依据和财政的供暖补助支出。因此，企业做好成本核算和控制至关重要。

　　三、热电联产企业成本核算及控制存在的主要问题

　　(一)成本核算存在的问题

　　1.各部门间信息传递不到位

　　(1)生产部门与财务部门沟通不畅

　　每月财务部门需依据生产部门提供的热力、电力热量占比对人工费、折旧费等除煤炭外不能直接归集的成本项目进行分摊，如果此处的热量占比计算不合理，将导致整个成本分摊不正确。实际情况是，在成本核算过程中，财务部门要求达到的核算目的生产部门不了解，实际生产流程财务部门又较陌生，财务人员在不了解实际生产流程的情况下想要做好成本分摊工作面临很多阻力。

　　(2)各部门间沟通不及时，员工缺乏责任心

　　由于部门间沟通不及时，对于已达到预定可使用状态的供热设施工程项目，未及时转入固定资产，对更新改造过程中已拆除的供热设备未及时做出相应处理，导致折旧费用计算不正确，从而影响成本核算的正确性。例如，某热电联产企业2017年12月已达到预定可使用状态的供热设施建设项目近7000万元，由于未全额取得发票且未办理竣工决算，工程部门未及时将该资产已达到预定可使用状态的信息传递给财务部门，财务部门也未主动沟通和了解长期挂账“在建工程”科目的工程项目的建设进度，导致该资产截至2019年12月31日，仍挂“在建工程”，未及时转资并计提折旧，从而影响成本核算的正确性。再如，某热电联产企业由于工作人员责任心不强，在入炉煤皮带磅计量不准的情况下，运行了1个多月后才发现问题，尽管经请示批准进行了相应的出库调整，但该操作会导致不同期间成本核算不准确。

　　2.厂用电成本未在热力和电力产品间分摊

　　部分热电联产企业将厂用电成本全部计入自身的发电成本中，未在热力和电力产品间分摊，导致热和电的成本核算均不准确。

　　3.集团总部费用未按实际受益公司和受益对象进行归集

　　集团总部发生的各项费用未在总部账套核算，总部人工费均列支在劳动关系所在的子公司，而不管是否为该公司提供了服务；总部发生的与资产相关的支出，均列支在资产所有权所在的子公司，不管该支出是否与该公司经营有关，从而导致集团总部及下属子公司成本核算均不准确。例如，对于集团总部用车，所用车辆所有权属于哪个子公司，相关车辆保险费、折旧费等就列支在哪个子公司。

　　4.子公司间借调人员人工费未按受益公司和受益对象归集

　　集团下属子公司间存在互相借调人员情况，借调时未按实际借调情况将相应人工费按受益公司和受益对象进行归集，借调人员人工费仍然列支在劳动关系所在子公司，导致各子公司及各产品间成本核算均不正确。

　　(二)成本控制存在的问题

　　1.煤炭采购环节不健全

　　热电联产企业成本中，煤炭成本约占51%，煤炭采购价格是影响热电联产企业成本的关键因素。煤炭采购价格主要取决于市场价格、采购质量和采购过程中的运输费、港杂费等。采购过程中往往存在采购形式不透明、采购方案和采购模式不经济等问题，未获得有利于成本控制的采购路径。因此，企业要从源头抓起，将降低采购成本作为重中之重。

　　2.设施配置不合理，维修养护不到位

　　热电联产企业成本中，供热设施折旧费和维修维护费约占20%，是热电联产企业成本的第二大影响因素。在实际工作中，往往存在设备功率与实际需求不匹配的问题，造成资源浪费。另外，供热设备维修、养护的专业性很强，出现故障时，通常需要聘请外部专业机构维修，由于企业本身缺乏专业技术人员，维修、养护能力弱，且不能精准确定损坏部位，而外部维修机构通常需先进行一轮大范围检测才能定位损坏部位，从而大大增加了检测支出，导致成本增加。

　　3.人员配置不合理

　　热电联产企业成本中，人工费约占12%，在固定成本中占很大比重。由于不少热电联产企业系脱钩改制设立，从而安置了部分闲置人员。另外，受旧管理机制的影响，员工工作效率不高，在有剩余劳动力的情况下，仍将部分暖气改造等工程项目外包或雇用临时工，从而增加了人工成本支出。

　　4.贷款结构不合理

　　热电联产企业成本中，融资成本约占7%，也是不容忽视的一项成本影响因素之一。资金短缺是我国大多数热电联产企业存在的共性问题。为保证原材料的适时采购、供热设施的正常运转和建设，融资已成为热电联产企业的必选之路。融资在有效解决资金运转问题的同时，也给企业带来了很大的筹资成本支付压力。在实际工作中，热电联产企业存在贷款结构配置不合理的情况，导致利息支出增加，供热成本也有所增加。

　　5.热能损耗不合理

　　减少热能损耗对热电联产企业降低成本至关重要。在实际工作中，企业往往存在由于保温材料的选用不合理、日常监控不到位等问题，导致无效散热，从而增加生产成本。

　　四、热电联产企业会计核算及成本控制的改进措施

　　(一)会计核算的改进措施

　　1.加强各部门间沟通交流和信息互通

　　(1)加强生产部门与财务部门的沟通

　　由生产部门将生产流程中每个重要的成本、费用分摊节点提醒财务部门，财务人员在了解了实际情况后，将每个节点的分摊要求告知生产部门，由生产部门和财务部门根据实际生产流程特点，建立一套合理、科学的成本核算体系。

　　(2)建立工程项目进度告知制度

　　每月末，工程部门应向财务部门告知施工项目的进度情况。财务部门依据项目进度对已达到预定可使用状态的项目即使未取得发票、未进行竣工决算亦应及时暂估转入固定资产，按要求计提折旧，分摊至相应成本中。

　　(3)制定奖罚制度

　　在定岗定编时，要充分考虑工作人员的业务技能和责任心，考虑是否能胜任所安排的工作岗位，树立成本控制和成本核算人人有责的管理理念。定期或不定期对重要工作岗位进行内部检查，制定奖罚制度，考核员工的工作业绩，对节能降耗、表现优秀的员工给予奖励，以激发其工作积极性；对因责任心等导致工作出现问题的员工，可给予适当的处罚。通过有效激励，确保每个成本核算环节提供的数据准确无误。

　　2.做好各项成本费用在受益公司和受益对象间的分摊

　　厂用电、集团总部人工费和其他成本费用、子公司间借调人员人工费等，发生时如能明确受益公司和受益对象，则直接归集至相应公司的受益对象成本；如无法明确，则发生时先做好相关记录，待期末按照一定的分摊标准在各公司间进行分配。

　　(二)成本控制的改进措施

　　1.加强煤炭采购环节管理

　　(1)采取公开招标的形式

　　将煤炭采购作为“三重一大”集体决议事项，将采购全过程置于“阳光”之下，在确保性价比的同时，还能杜绝暗箱操作带来的隐性成本。另外，采购时不仅要注重煤炭的价格、运费等因素，也要关注煤炭的质量，因为对于质量较差的煤炭，燃烧时间短、消耗量大，会增加供热运行成本。因此，要确保煤炭质优价廉。

　　(2)科学、合理地制定煤炭采购方案

　　将实际采购价格、采购质量与采购部门的绩效挂钩。根据煤炭单耗和预计供暖面积做出采购预算，据往年采购经验，比较采购淡季与旺季价格差，同时考虑提前采购需多付出的融资费用和储存费用等，判断是否可在淡季的时候适当储备，以降低采购成本。

　　(3)优化煤炭采购模式

　　将一票到厂制的采购模式转变为物流环节单独招标模式。改变原来将运费和港杂费等直接包含在采购单价中，由供货商联系确定运输、港杂等物流环节到厂交货的模式，转变为将煤炭采购过程中物流环节单独招标，选取质优价廉的中标服务公司的模式。采购模式的转变可大幅降低采购环节直接相关费用。

　　2.合理配置供热设施，降低维修养护成本

　　(1)合理配置供热设施

　　热电联产企业在更新供热管道系统、锅炉设备等供热设施时，要充分考虑所供区域工业用户及居民用户的布局和面积等因素，保证在发挥最优运行状态前提下，实现最优配置或更新改造。例如，锅炉的功率要与供热面积相匹配，选择的水泵、鼓风机等耗电设备的功率需与相应供热设施相匹配，以保证对煤炭、电和水等各种原材料的使用更加合理，从根本上杜绝资源浪费，降低无效消耗。

　　(2)降低供热设备维护成本

　　建议热电联产企业引进1~2名专业技术人员，对锅炉等主要生产设备的维修和养护提供技术指导，对设备故障关键部位精准定位，以避免维修、养护过程中不必要的消耗。通过对技术人员开展专业化的培训，提高员工作业过程中规范操作程度，以延长各种设施和设备的使用寿命，从而减少因使用不当造成的维修和更换支出。

　　3.保证人员配置的科学性

　　根据季节性生产特点灵活用工，做好人员配置，尽量减少劳务外包，激励员工提高工作效率，以实现降低供热成本的目的。做好新建供暖管道及老管道维修、养护的统筹安排，使人员安排达到科学、高效，尽量减少和避免由于时间安排不得当等原因而增加劳务外包或工作效率低下的情况发生。

　　4.灵活调节贷款结构

　　热电联产企业应配置合理的贷款结构，采用灵活的长短期贷款组合融资方式。供热设施购建涉及金额较大，一般以中长期贷款为主，煤炭采购等原材料款项，一般以短期贷款为主。如此，既降低了利率，又增加了还款的灵活性，一旦有了剩余资金可马上安排偿还短期贷款，即使不能及时偿还，也可办理短贷展期。搭配合理的贷款结构，以降低总体贷款利率，从而达到减少利息支出的目的。

　　5.严格控制热能损耗

　　第一，选用具有先进保温性能的保温材料，同时注意对阀门和管线的日常维护，从而减少供热设施的无效散热，以求最大程度降低热量散失。第二，利用电子监控设施对热网进行全面监控，发现温度差异和水力失衡等异常情况及时查找原因，对漏洞进行修复。同时，检修人员也需加强对设备的检查及维护，以减少热源损失。第三，科学选用流量控制阀，防止管网水力失调，以达到热能的高效输送，从而达到节省水、电和热能的效果。

　　五、结语

　　随着经济的快速发展，人们对生活水平的要求也越来越高，作为城市基础设施服务重要承担主体的热电联产企业，在改善民生、保护环境、提升人们生活质量等方面都发挥着重要作用。现阶段，国有热电联产企业的成本核算及控制仍存在一定的问题，例如尚未建立一套合理的成本核算体系，难以为成本控制提供准确的财务数据；又如在煤炭采购、供热设施配置及养护、人员配置、贷款结构及热能损耗等方面的成本控制上也存在一定问题。基于这些问题，本文提出：在成本核算方面，企业应加强部门间信息沟通及按受益对象合理分摊共同性费用；在成本控制方面，应通过加强成本管理，对不同成本支出项目有针对性地采取成本控制措施，以实现成本控制目标。同时，热电联产企业在保障供热质量方面应深化成本管理，做好成本核算，采取各种有效措施控制成本，提高经济效益，为企业实现高质量发展奠定坚实的基础。

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