摘要:为推动公立医院运营精细化管理，以RA医院肝胆外科两个病区为例，采用本量利分析法，对成本数据进行性态分析，测算出保本工作量和保本收入，并对实际占用总床日数、每床日平均收费水平、每床日变动成本和固定成本等因素进行敏感性排序。研究结果表明，两个病区运营差异产生的主要原因是病床使用率低、人力成本偏高、药品和卫生材料消耗过多。基于此，提出优化医疗收入结构，提高病床使用率，减少不必要的药耗，合理配置科室人员，推进病种成本管理等措施来提升运营效益。进一步研究表明:本量利分析法在公立医院临床成本效益分析中有较好适用性和有效性。

　　关键词:本量利分析;成本性态;敏感系数;成本效益

　　0引言

　　随着医疗卫生体制改革地不断深入，公立医院迎来发展战略机遇期，但也面临前所未有的挑战。从新医改政策到按疾病诊断相关分组付费方式(DRGs)的推行，公立医院需要科学调配医疗资源、提质增效，实现优质高效的运营［1］。但在日趋激烈的医疗市场竞争中，如何将精益化的管理理念及举措应用于日常运营，是当前医院高质量发展关注的焦点。临床科室作为构成医疗服务机构最基本的组成单元，不仅是医院重要的成本核算对象，也是项目成本、病种成本、DRG成本核算的基础［2］。做好临床科室成本精细化管理对提升专科实力、优化资源配置和推动医院整体绩效提升都具有重要意义。同时，政府会计制度的实施也要求公立医院加强成本核算与强化管理会计应用。本量利分析作为一种管理会计的重要分析工具，不仅能提供医院和临床科室运营效益数据，也能从损益、构成、差异、保本等角度对各成本核算对象的运行状况进行深入剖析，为核算对象寻找成本控制的薄弱环节，采取应对措施，提升运营绩效，提供一种有效的方法和思路。

　　1文献综述

　　1.1本量利分析的相关定义

　　温素彬等［3］认为本量利分析(Cost-Volume-Profit Analysis，CVP分析)是管理会计的重要工具，用于研究成本、业务量和利润之间的动态关系。其核心思想是将成本划分为固定成本(如人员工资、设备折旧)和变动成本(如药品、耗材)，通过计算盈亏平衡点(保本点)、边际贡献和安全边际等指标，评估企业的经营状况和盈利能力。褚培青［4］认为在医院经营活动中，本是指医院为开展医疗服务活动而发生的人力、物力等各种消耗;量是指医疗服务活动产生的业务量，一般指诊疗人次、出院人次或者住院人数等;利即收支结余，最终形成医院的净资产。吴强［5］认为在医院管理中，本量利分析的应用有助于优化资源配置、制定合理的收费策略，并为科室绩效评价提供量化依据。

　　1.2本量利分析在医院管理中的相关研究

　　本量利分析的核心在于将成本划分为固定成本和变动成本，通过计算盈亏平衡点和安全边际等指标，评估医院的经营状况。吴强［5］以产科为例，展示了如何利用本量利分析优化科室经营策略，指出门诊服务是收益的主要来源，而住院服务则需通过降低成本和调整收入结构实现减亏。胡萍和袁国华［6］通过对某综合性医院5年数据的分析，发现固定成本和变动成本的控制对医院盈亏平衡具有显著影响，并强调了财政补助在非营利性医院中的重要性。沈红等［1］则通过泌尿外科和妇科的对比，提出通过优化收入结构、控制材料成本和提升设备使用率来改善科室绩效。陈伟峰和罗倩华［7］提出在全成本核算体系下，通过改良成本分摊方法，将行政后勤和医辅科室的成本直接分摊至临床科室，以更准确地反映成本性态。此外，许军用［8］和吴子洋［9］分别从神经内科和检验科的角度，探讨了如何通过精细化管理和政策调整降低盈亏平衡点。

　　1.3文献评述

　　现有文献对本量利的相关定义、如何在公立医院及临床科室应用进行了深入研究，是本文研究的基础。但现有文献基本上是利用本量利工具对医院整体或某一临床科室的运营成果进行问题分析，并给出一定的改进建议，往往缺少临床病区之间的横向及措施改进前后的纵向对比，且对临床科室成本效益改进成效的论述也较少涉及。本文利用本量利模型对同一临床学科不同病区的运营数据进行横向对比，层层推进，提出问题、分析问题、解决问题，并对改进前后的成本效益进行纵向比较，为医院临床科室提质增效和精益化管理提供新的方法和思路。

　　2 RA医院肝胆外科本量利分析

　　2.1案例简介

　　RA医院建成于1937年，是一家县级三甲综合性公立医院，2023年国考成绩进入A+序列，属于县级龙头医院，开设的临床学科种类齐全，体量远超县级医院水平，具有代表性。截至2024年年末，RA医院开放床位2 200张，在职职工3 484人，门急诊334万人次，出院人数10万人次，实现总收入25.7亿元、期末资产34亿元，设有临床专业学科47个，病区52个。本文研究对象———肝胆外科属于RA医院的亚学科专业，在外科系统中处于重要位置，以肝胆疾病、疝、腹部外科为主要诊治内容，设有肝胆外科一和肝胆外科二两个病区。学科技术力量雄厚，规章制度健全，人员素质高，诊疗范围全面覆盖肝脏、胆道、胰腺、脾脏等外科疾病。肝胆外科一核定床位34张，医师9人、护理16人，2024年实现出院人数1 683人次，平均住院天数7.07天，病床使用率85%，CMI值0.99，手术台次1 061次，三、四级手术占比22.26%，出院患者均次药费5 037.32元，但年业务亏损达215.61万元;肝胆外科二核定床位33张，医师8人、护理15人，2024年实现出院人数1 679人次，平均住院天数7.5天，病床使用率87%，CMI值0.94，手术台次1 078次，三、四级手术占比20.08%，出院患者均次药费4 901.95元，年业务同样亏损，达92.64万元。从基本运营数据看，虽然两个病区收治的患者病种相似，且都呈亏损状态，但关键运营数据仍有较大差异，病区间发展不均衡。本文采用本量利模型为分析工具，深入研究该学科两个病区产生运营效益差异的原因并提出有针对性的优化方案，可充分体现本量利分析工具的适用性和有效性。

　　2.2本量利分析模型本量利计算公式为

　　BEP(Q)=F/(P－V)

　　BEP(R)=F/(1－V/P)

　　式中，P为销售单价;Q为销售量;F为固定成本;V为单位变动成本;BEP(Q)为保本销售量;BEP(R)为保本收入。

　　本量利分析模型见图1，总收入线与总成本线的交叉点为保本点，即不盈不亏。如实际销售量大于保本点时，则处于盈余区;反之，则处于亏损区。

　　2.3成本性态分析

　　成本性态反映资源消耗与产出的依存关系。成本性态是成本动因分析的基础，可从短期和长期视角揭示成本形成规律，按照成本动因可将医院某一临床科室成本分为固定成本、变动成本和混合成本［10］。依据成本性态相关理论，将固定资产折旧、无形资产摊销、房屋维修归入固定成本;将药品、卫生材料费归入变动成本;将人员经费、其他运行支出归入混合成本。

　　对临床科室成本性态进行分类的难点在于如何设定混合成本中固定和变动部分的比率。混合成本分解有高低点法、散布图法、账户分析法、回归分析法等，本文采取账户分析法，它是一种基于历史资料和经验数据来评估和测算固定成本与变动成本比率的方法。RA医院临床科室各成本项目的成本性态分类与比率关系见表1。科室成本中的人员经费属于典型的混合成本，其中，基本工资、津补贴、五险二金与日常业务量不相关，属于固定成本;奖励性绩效工资与业务量水平呈正相关，则属于变动成本。

　　2.4本量利分析结果

　　基于成本性态分配比率，对RA医院肝胆外科两个病区的历史成本数据进行本量利测算(见表2)。可得出肝胆外科二保本床日数为每年14 685张，即每日病区收满40张床，可达到保本点;而肝胆外科一保本床日数为每年19 153张，即每日病区需收满53张床，才可达到保本点。因此，两个病区实际占用总床日数都没达到自身保本点，安全边际率偏低，均处于亏损状态。如要完成当年的保本业务量，肝胆外科二床日数相差2 876张，而肝胆外科一相差7 299张。两个病区保本床日数差异较大，且肝胆外科二本量利指标对比略优。

　　2.5敏感性分析结果

　　影响临床科室在一定时期内能否实现医疗盈余的主要因素:单位业务收入(每门急诊人次平均收费水平、每床日平均收费水平)、业务量(门急诊人次、实际占用总床日数)、成本(单位变动成本、固定成本)，通过分析上述因素变动对科室医疗盈余的影响程度，称为敏感性分析［11］。其中敏感系数指某一参数发生变化时相应科室结余的变动比率，如敏感系数绝对值大于1，则该参数为敏感因素;如绝对值小于1，则该参数为非敏感因素，敏感系数绝对值越大，则该参数变化对结果越敏感。

　　为探究RA医院肝胆外科在现有业务基础上，增加科室盈余最有效的关键因素，假设各相关敏感因素每变动5%，分别计算两病区收支结余变化情况，并对各相关因素敏感程度进行依次排序，测算结果见表3。

　　临床科室运营通常以业务量为起点，以实现收支盈余为目标。表3数据显示，对两个病区收支结余影响因素从大到小依次排列为:每床日平均收费水平、每床日变动成本、固定成本和实际占用总床日数。另外，这4项因素对两病区的影响程度的排列顺序虽然相同，但对比同一个影响因素，肝胆外科二表现出更强的敏感度，只要每床日平均收费水平增加93.53元或每床日变动成本减少77.44元，均能实现该病区的收支平衡。

　　2.6运营亏损原因分析

　　RA医院肝胆外科运营亏损主要受以下因素影响:

　　1.病床使用率不高

　　受城市交通便捷、学科技术发展瓶颈等影响，本地手术患者外流加剧。RA医院肝胆外科病床使用率徘徊在85%左右，病床空置较多，该指标运营亏损与收治病人数量不足有关。

　　2.人力成本偏高

　　肝胆外科一年医疗成本比肝胆外科二多355.97万元，其中变动成本多263.15万元，固定成本多92.82万元，变动成本高是造成肝胆外科一总成本高的主要原因。进一步分析发现，肝胆外科一变动成本偏高主要由人员经费较高引起。该病区年人均医疗收入虽比肝胆外科二多1.64万元，但其年人均人力成本却比肝胆外科二多3.47万元，导致年人力成本高出124.38万元，这与肝胆外科一员工数比肝胆外科二多2人，且其上报的科内医生在病区、门诊和手术室的考勤分配天数偏差较大等因素相关。

　　3.药品和卫生材料消耗过多

　　药品和卫生材料支出会随着业务量变化而正比例变动，属于变动成本。肝胆外科一药品和卫生材料支出均高于肝胆外科二，尤其是抗菌药物使用强度高出肝胆外科二10.53个百分点，百元医疗收入卫生材料消耗高出0.23元，每出院人次平均药品费高出135.37元，三、四级手术占比高出2.18个百分点，科室CMI值也高出0.05个点。从这五项指标推断出，在收治病人病种相似的情况下，肝胆外科一收治的病人病情严重程度高于肝胆外科二，这是造成其药耗支出均高于肝胆外科二的重要原因。但在现行医改政策下，药品和卫生材料都已取消加成，过高的药耗占比，会给科室带来沉重的成本负担。

　　3采取的改进措施与取得的成效

　　RA医院针对肝胆外科本量利分析获取的对比数据及差异原因，采取了针对性改进措施，并对学科运营和医疗收入结构进行优化和调整，取得了一定的成效。

　　3.1采取的改进措施

　　3.1.1加强学科能力建设，优化医疗收入结构

　　在每出院人次平均医药费用年增长率不超过5%的政策要求与不增加患者医药费用负担的前提下，RA医院肝胆外科，一方面，通过强化专科能力建设，坚持“以患者为中心，以疾病诊疗为链条”，科学制定与落实相关疾病诊疗规范，不断提高医疗质量安全和诊疗技术水平，建立良好口碑，增加患者黏性;另一方面，为患者提供舒适的就医环境，减少患者就医等候时间，开展新技术新项目，优化科室医疗收入结构，提高医疗服务收入占比，不断提升学科内在服务价值。

　　3.1.2提高病床使用率

　　改善前，RA医院肝胆外科病床使用率维持在85%左右，病床空置较多，病员收治不足直接影响科室运营效益。两个病区从自身查找病员流失的原因，通过实行专科人才队伍培养，扩大对病友的健康宣教，优化预住院模式，合理缩短患者术前等待时间等措施，多管齐下，改善医疗服务流程，提高病床使用率，从而留住学科有能力救治的病患，来提升科室效益。

　　3.1.3减少不必要的药耗支出

　　两个病区变动成本中药品和耗材费用占业务支出的比重已高达60%，但这两部分均已取消加成，如占比过高，会给学科运营带来较大的成本负担，需重点控制药品和耗材的不合理消耗，减少浪费。特别是肝胆外科一，虽收治的危重病人数相对较多，但更应重视对药品和卫生材料的有效控制，不断加强诊疗过程中对抗菌药物、辅助用药和高值耗材的使用管理，设立药耗使用标准、给药剂量、途径、改进手术方式，在保证医疗质量和不增加患者费用负担的前提下，多采用性价比高的国产或可替代的药品和耗材，减少不必要的药耗支出。

　　3.1.4合理配置人力资源

　　肝胆外科应根据诊疗业务规模，合理规划岗位设置和员工人数，做好定岗定编工作，避免出现人员冗余。特别是肝胆外科一更应重视科内员工岗位分配和人力成本管理，主动分析员工人数配置对比差异，并对照医院定岗定编要求，合理安排与科室业务量和患者流量相匹配的员工人数。同时规范上报医生在病区、门诊和手术室的考勤天数，减少由人为因素导致的人员成本核算偏差，从而提质增效，实现人力资源的合理配置和使用。另外，在科室人力成本投入总额控制下，充分发挥薪酬的激励作用，调动科内员工工作积极性和效率，实行多劳多得、优劳优得。医院层面对全院临床科室实行全成本核算，把科室员工基本工资纳入绩效奖金核算范围，不断提高现有员工工作效率，实现用经济杠杆抑制人力资源浪费。

　　3.1.5加强病种成本管理

　　随着医保支付方式改革，原先按项目付费的医保结算方式已逐步过渡至按DRG病组点值付费［12］，这更加考验医院和临床科室的精细化和成本管控水平。肝胆外科应发挥专科优势，根据病种临床路径、医保回款率、病种历史成本等数据，制定主流病种的成本控制目标和管理措施，并细化分解至每个诊疗组，使其充分掌握本科室优势病种和劣势病种的基本情况。对于产生盈余病种，应充分发挥学科诊疗优势，适当扩大服务规模，提高运营效益;而对于亏损病种，应细分不同情况具体施策。另外，对于低难度手术病种，可通过日间手术模式进行病种成本管控;对于高难度手术病种，积极探索多学科合作的诊疗模式，改善诊疗技术和流程。多措并举，不断推进学科病种结构的优化。

　　3.2取得的成效

　　本量利分析让临床开始重视对潜在病源的管理。

　　我国肝胆疾病发病率高，按照当前发病率估算，该学科在当地县域拥有近10万人次的潜在病源群体，如能发挥专科特色，提高诊疗技术和服务水平，就能吸引本地及周边县市患者就医，学科受众面良好，发展前景广阔。在现有就诊空间和医务人数不变的情况下，肝胆外科深挖业务潜力，陆续出台诸如构建重大疾病MDT团队，标准化诊疗流程，大力开设新技术新项目，与国内多家知名医院建立长期协作和成立专科联盟，邀请全国知名专家设立“名医工作室”，优化内部绩效二次分配等措施，不断在缩短病人平均住院天数、提高病床使用率和三、四级手术占比、调整医疗收入结构等方面施策，激发科室创效活力，最大限度地减少本地患者外流，助力学科高质量发展。

　　经过一年的努力和改进，RA医院肝胆外科各项经济效益指标有了明显的提高。改善后其门急诊收住院率从原先的10.50%上升至13.70%，特别是原先运营效益相对落后的肝胆外科一，成效更加显著(见表4):出院者平均住院天数从原先的7.07天减少至6.61天，出院患者手术台次从1 061次增加至1 119次，特别是三、四级手术占比从22.26%增长至27.26%，病床使用率从85%增长至96%，本地患者外流减少，业务指标明显趋好。同时，肝胆外科一每出院人次平均药费从5 017.32元降至4 546.68元，每100元医疗收入所消耗卫生材料从27.56元减少至26.42元，且其医疗服务收入占比从32.02%提升至34.27%，年实际占用总床日数同比增加105张，病床使用效能和科室安全边际率得到进一步提升。虽还未实现科室结余扭亏的目标，但其医疗收入结构趋于优化，亏损面也在缩小。

　　4研究结论与启示

　　本量利模型通过分析RA医院肝胆外科两个病区的成本、工作量、收费价格、结余间的依存关系，从直观角度反映保本工作量、敏感因素等的变动趋势，研究结果表明:两个病区运营效益产生差异的主要原因是病床使用率不高、人力成本偏高、药品和卫生材料消耗过多。基于此，提出优化医疗收入结构，提高病床使用率，减少不必要的药耗支出，合理配置科室人员，推进病种成本管理等的改进措施来提升运营效益。后期临床科室已通过结构优化和学科能力建设，逐步改善运营基本面，患者外流减少，科室专科技术和服务能力获得长效提升。本量利分析法在公立医院临床成本效益分析中有较好适用性和有效性。

　　从实践案例得到以下启示:公立医院经营虽不以营利为目的，但为了可持续发展，必须加强成本管理，提升运营效益。本量利分析有助于公立医院更好地进行成本计划、预测和控制，为其经济决策提供科学依据。因此，在医院经营活动中应充分运用本量利分析法，研究医院、临床科室以及具体服务项目的经营状况和盈利水平，帮助核算对象找到成本控制的薄弱环节，并落实有效优化措施，为其长久发展提供有力的管理工具支撑。

　　5结语

　　在公立医院运营过程中，既要重视提升整体财务管理能力，又要关注不同临床学科的精细化发展。本量利分析为研究医院同一学科不同病区或不同学科间的成本效益差异提供了科学的方法和思路。今后应进一步完善本量利分析模型，提升其客观性和操作性，期待有更多的实践者通过运用本量利工具在医院运营管理方面取得更好更优的经验和成效，真正落实好公立医院成本管控、增收节支、降低不必要资源消耗的内在发展要求，助力医疗卫生事业高质量发展。

  参考文献

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